פס"ד עינת זליכוב נ' פ"ש ת"א 3 מיסוי תקבולים לאלמנת שותף במשרד עו"ד
רקע ועובדות
המערערת היא אלמנת עו"ד אריאל זליכוב והיורשת היחידה שלו. המערערת היא בעצמה עורכת דין, אין לה ולא היה לה קשר למשרדבו עבד בעלה.
עו"ד אריאל זליכוב נפטר בשנת 2009. בשנים 2010-2013 מקבלת המערערת באופן שוטף ממשרד גורניצקי בו עבד, סכומי כסף, בהתאם להוראות הסכם השותפות עליו היה חתום. גובה התקבולים נגזר מרווחי השותפות.
המחלוקת
כיתד לסווג את התקבולים האמורים וכיצד יש למסות אותם?
עמדת המערערת
1. הטענה המרכזית של המערערת היתה, כי יש לסווג את התקבולים כקצבה לפי סעיף 2(5) לפקודת מס הכנסה. במקרה כזה, 35% מהתקבולים יהיו פטורים ממס מכוח 9ב לפקודה, והיתרה תחויב במס מוגבל של עד 40%, וזאת לפי שילוב בין הוראות סעיפים3(ו) ו–125א לפקודה.
הטענה החלופית היתה, כי מדובר בתקבולים בעלי אופי הוני המהווים תמורה עבור מוניטין וזכויות בשותפות. עמדת המשיב
1. בגלל שהתקבולים נגזרו מרווחי השותפות מדובר בהכנסה מעסק או משלח יד לפי סעיף 2(1) לפקודה, שאינה מיגיעה אישית. במקרה זה מדרגות המס מתחילות משיעור של 31% ולא 10%.
2. טענה חלופית – מדובר בהכנסה הונית, אך מאחר שלא הוכח קיומו של מוניטין, שיעור המס הוא ליניארי – עד 2003 מס שולי, עד 2012- 20% והחל מ- 2012- 25%.
פסק הדין
1. אין מדובר בהכנסה מעסק – למרות שהתקבולים שולמו מכוח הסכם השותפות מתוך רווחי השותפות שעסקה במשלח יד, אין משמעות הדבר בהכרח שהתקבולים אצל המערערת מהווים משלח יד, משום שהיא עצמה לא השתתפה בפעילות שיצרה את ההכנסה. אמנם, יתכנו מקרים שבהם שותף פסיבי בשותפות יפיק הכנסות מעסק גם אם הוא לא עוסק באופן אקטיבי בפעילות, אך זה לא המקרה כאן, כי למערערת אין כל זיקה לשותפות.
2. אין תחולה לסעיף 3(ו) לפקודה – סעיף זה חל אך ורק במצביםבהם הזכאות להכנסה היתה מגובשת לפני הפסקת ההשתתפות בפעילות, אך החבות במס טרם הִבשילה בְּשל שיטת הדיווח שלהנישום לפי בסיס מזומן. לעומת זאת, על–פי הסכם השותפוּת,זכאותו של שותף שפרש לתשלומים (התגמולים) קמה עם הפרישהובעקבותיה, וזכאות זו לא היתה מגובשת וקיימת עוד קודם לכן, כאשר השותף היה פעיל בעסקי השותפוּת.
אין הצדקה להחיל על התקבולים את הוראות סעיף 3(ו) לפקודה, וממילא לא תחולנה לגביהם הוראות סעיף 125א לפקודה,המגבילות את שיעור המס ל-40%.
3. האם חל סעיף 2(5) לפקודה – בית המשפט סָקר את ההגדרותהשונות למונח "קצבה" שמופיעות בחקיקה מקבילה, ומנה 6תכונות המאפיינות, על–פי רוב, תשלומים המכוּנים "קצבאות" – מחזוריות, קביעוּת או יציבוּת הסכום, תשלום על–פני תקופהארוכה, צבירת זכאות, הפרשה או השתתפות כספית וייעודסוציאלי.
במקרה הנדון, התקבולים לא התאפיינו במרבית התכונות,ופרט למחזוריות מסוימת והסיוע הכלכלי שהיה בהם עבוּרהמערערת לאחַר מותו של המנוח, קשה להצביע על סממניםנוספים אשר בכוחם להביא למסקנה כי לפנינו תכנית אוהֶסדר לתשלום קצבה.
לאור האמור, נקבע כי המערערת לא עמדה בנטל השכנועבדבר סיווג התקבולים כקצבה, וכי אין מדובר בהכנסה לפיסעיף 2(5) לפקודה.
4. האם לתקבולים אופי הוני –
4.1. השופט קירש קבע כי נכון להביט על התקבוליםכתמורה בגין מכירת נכס (זכויות) הנתונה למיסוי לפיחלק ה' לפקודה, מהטעם שמהות ההסדר מושא הסכםהשותפוּת הוא פדיון של זכויות שותף מפסיק, הענקתתשלום תמורתן וחלוקת הזכויות מחדש בין השותפיםהממשיכים.
4.2. לא הוכח קיומו של מוניטין ולכן הנכס הנמכר הוא חלקו של המנוח בזכויות השותפות ללא מוניטין.
4.3. לצורך חישוב המס, יש לראות את ה"נכס" כמורכבמשכבות שונות, כך שעל–גבי השכבה המקוריתוהבסיסית שנרכשה בשנת 1988 (שיעור השותפוּתהמקורי), התווספו שכבות אחרות של זכויות,המסתכמות יחד לשיעור השותפוּת הסופי בעתהפטירה. עם זאת, בהיעדר נתונים בדבר שלבי השינויבהיקף זכויותיו של המנוח בשותפוּת, וכדי למְנועהתדיינות מיותרת שאיננה נוגעת לליבת המחלוקת, נקבע כי יהיה זה צודק לפסוק כי לעניין יום הרכישהלצורך יישום החישוב הליניארי, יראו את שיעורהשותפוּת המקורי כנרכש ביום 31.12.1988 ואתיתרת שיעור השותפוּת הסופי כאילו נרכשה ביום30.6.1999, שהוא בקירוב מועד האמצע ביןהתאריכים 1.1.1989 לבין 29.12.2009 (מועדהפטירה).
5. מועד אירוע המס + התיישנות – נקבע כי יש להותיר את עיתויהטלת המס כפי שדוּוח על–ידי המערערת (כלומר, על–פני ארבעהשנים שבהם התקבלו התקבולים (2010–2013), ולמרותהקביעה העקרונית שאירע מכר הוני כבר בשנת 2009); כן נקבע, כי יש לדחות את טענת ההתיישנות אשר הועלתה, תוך שיהוי רב.
6. מחיר מקורי- עלות רכישה – המערערת טענה כי המנוח שילם"סכום של כמה עשרות אלפי דולרים" עבור זכויותיו המקוריותבשותפוּת. נקבע כי לאור דבריה של המערערת בעדותה בדברניסיונותיה למצוא, ללא הצלחה, אסמכתאות לעלוּת הרכישה, ישלתת לה אפשרות להוכיח את הדברים בפני המשיב על–מנת לברראת סכום רווח ההון המדויק. לשם כך, העניק השופט למערערתפרק זמן של 90 יום ממועד פסק–הדין להמצאת אסמכתאות בדברהמחיר המקורי לידי המשיב.
15669\33\2\16
